Горячая линия бесплатной юридической помощи:
Москва и область:
Москва И МО:
+7(499) 653-60-72 (доб. 946, бесплатно)
Санкт-Петербург и область:
СПб и Лен.область:
Регионы (вся Россия, добавочный обязательно):
8 (800) 500-27-29 (доб. 565, бесплатно)
Уступка права требования при упрощенке. Налоговый учет

Уступка права требования при применении УСН

«Продам дебиторку недорого»: учет доходов и расходов у продавца

Доходы. При продаже дебиторки, образовавшейся из договора купли-продажи, поставки, оказания услуг и т.д., происходит не что иное, как реализация имущественных прав. Соответственно, суммы, полученные упрощенцем при уступке, на дату их поступления (на счет либо в кассу) должны быть учтены в доходах п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

А нужно ли признавать в доходах стоимость товаров (услуг, работ), которые должны были быть оплачены покупателем изначально? Ведь в результате уступки задолженность по их оплате фактически оказалась погашена.

https://www.youtube.com/watch?v=upload

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

[C=1672]

Расходы. Если вы поставили покупателю товары, значит, на дату их реализации вы уже могли учесть стоимость этих товаров в расходах, несмотря на то что оплату за них еще не получили (конечно, при условии что ваша организация сама оплатила эти товары своему поставщику) подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письмо ФНС от 18.03.2014 N ГД-4-3/4801@.

А вот признать в расходах сумму проданной дебиторки не получится. Так же как и разницу между суммой оплаты, которую вы планировали получить от покупателя, и суммой, за которую удалось продать требование. Поскольку в закрытом списке расходов упрощенцев ни то ни другое не поименовано.

Пример. Учет доходов и расходов у упрощенца, уступившего право требования долга

УСЛОВИЕ

Организация «Икс» по договору купли-продажи продает организации «Игрек» за 500 тыс. руб. товар, приобретенный за 380 тыс. руб. и оплаченный поставщику в августе 2015 г. Товар был отгружен покупателю «Игрек» 15 сентября 2015 г. По договору оплата от покупателя должна поступить организации «Икс» не позднее 13 ноября 2015 г.

РЕШЕНИЕ

Организация «Икс» признает:

  • расход в сумме 380 тыс. руб. 15 сентября 2015 г.;
  • доход в сумме 425 тыс. руб. 6 ноября 2015 г.

Деньги, потраченные на покупку права требования, не признаются в расходах, поскольку в перечне упрощенцев такого вида расходов, как затраты на приобретение имущественных прав, нет. А когда должник погасит свой долг перед новым кредитором либо эта задолженность снова будет продана третьему лицу, кредитор должен будет признать поступившую сумму в доходах Письмо Минфина от 01.08.2011 N 03-11-06/2/112.

Дополним рассмотренный пример еще одним условием. Допустим, организация «Игрек» перечислила своему новому кредитору — организации «Сигма» 500 тыс. руб. на счет 5 ноября 2015 г. (погасила задолженность). Следовательно, на эту дату «Сигма» должна учесть у себя в доходах 500 тыс. руб. А значит, и заплатить с этих 500 тыс. руб. налог при УСН.

Общие правила

Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона (ст. 382 ГК РФ).

Уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору.

Правила о переходе прав кредитора к другому лицу не применяются к регрессным требованиям.

Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором. Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника (ст. ст. 382, 388 ГК РФ).

https://www.youtube.com/watch?v=ytpolicyandsafetyen-GB

Условия оформления уступки требования установлены ст. 389 ГК РФ:

  • уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме;
  • уступка требования по сделке, требующей государственной регистрации, должна быть зарегистрирована в порядке, установленном для регистрации этой сделки, если иное не установлено законом;
  • уступка требования по ордерной ценной бумаге совершается путем индоссамента на этой ценной бумаге (п. 3 ст. 146 ГК РФ).

Права кредитора по обязательству могут переходить к другому лицу на основании закона и наступления указанных в нем обстоятельств в соответствии с положениями ст. 387 ГК РФ:

  • в результате универсального правопреемства в правах кредитора;
  • по решению суда о переводе прав кредитора на другое лицо, когда возможность такого перевода предусмотрена законом;
  • вследствие исполнения обязательства должника его поручителем или залогодателем, не являющимся должником по этому обязательству;
  • при суброгации страховщику прав кредитора к должнику, ответственному за наступление страхового случая;
  • в других случаях, предусмотренных законом.

Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (ст. 384 ГК РФ).

В ситуации, когда должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор несет риск вызванных этим неблагоприятных для него последствий. В этом случае исполнение обязательства первоначальному кредитору признается исполнением надлежащему кредитору.

Уступка права требования при применении УСН

Первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но в силу ст. 390 ГК РФ не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором.

Согласно ст. 412 ГК РФ в случае уступки требования должник вправе зачесть против требования нового кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору. Зачет производится, если требование возникло по основанию, существовавшему к моменту получения должником уведомления об уступке требования, и срок требования наступил до его получения либо этот срок не указан или определен моментом востребования.

В международном праве уступка требования называется цессией и означает передачу по договоренности одним лицом (цедентом) другому лицу (цессионарию) договорного права, полностью или частично, или неделимого интереса в договорном праве цедента на платеж денежной суммы (дебиторской задолженности), причитающийся с третьего лица (должника) (ст. 2 Конвенции ООН об уступке дебиторской задолженности в международной торговле).

Доходы от уступки и переуступки

Налогоплательщику, применяющему УСН, при участии в сделках уступки (переуступки) права (требования) необходимо учитывать следующее.

Доход, полученный от уступки (переуступки) права (требования), следует учитывать на дату поступления денежных средств или иных расчетов по этой сделке. Сумма дохода определяется согласно сумме поступлений. Если право (требование) реализовано с убытком (за сумму меньшую суммы долга), то в доходы необходимо включить не сумму долга, а только сумму выручки от уступки права (требования) (см. Письма Минфина России от 25.01.2012 N 03-11-11/11, от 12.10.2011 N 03-11-06/2/142 и от 27.02.2009 N 03-11-06/2/30).

Пример 1. ООО применяет УСН (объект налогообложения «доходы минус расходы») и имеет дебиторскую задолженность индивидуального предпринимателя в сумме 300 000 руб.

https://www.youtube.com/watch?v=ytadvertiseen-GB

По договору цессии ООО переуступило требование этой дебиторской задолженности за сумму 250 000 руб. другой организации, которая уплатила данную сумму на расчетный счет ООО.

Уступка права требования при применении УСН

Требование вытекает из договора реализации услуг между ООО и индивидуальным предпринимателем.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Статьей 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, и выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Исходя из этого денежные средства, полученные по договору уступки требования третьему лицу, являются доходом от реализации имущественных прав.

В целях определения налоговой базы налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны учитывать указанные доходы в размере фактически полученных ими сумм.

На основании п. 1 ст. 346.17 НК РФ доход от уступки права (требования) признается в день поступления денежных средств от цессионария на счет в банке (в кассу).

Уступка права требования при применении УСН

Таким образом, ООО следует признать доход от уступки требования в сумме 250 000 руб. на дату зачисления средств на его банковский счет.

Доход, полученный от переуступки права (требования), следует признавать в целях налогообложения в полной сумме, не уменьшая его на величину расходов, понесенных при приобретении права (требования) упрощенцем. Это объясняется тем, что перечень расходов, уменьшающих полученные доходы при УСН, является исчерпывающим и в п. 1 ст. 346.

16 НК РФ такой вид расходов, как расходы на приобретение имущественных прав, не поименован. Затраты на приобретение указанного права (требования) не должны учитываться в расходах при определении объекта обложения налогом по упрощенной системе налогообложения (см. Письма Минфина России от 31.07.2007 N 03-11-04/2/191, от 15.12.2011 N 03-11-06/2/172, Определение ВАС РФ от 08.12.2010 N ВАС-13295/10).

При этом, если последующая уступка права (требования) имела бы место после перехода на общий режим налогообложения, расходы на приобретение права (требования), понесенные налогоплательщиком при применении УСН и не учтенные им по вышеозначенным причинам, могли бы быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций на дату реализации права (требования) в порядке, установленном гл. 25 НК РФ (Письмо Минфина России от 22.04.2011 N 03-11-06/2/64).

Пример 2. Общество (дольщик), применяющее УСН (объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»), по договорам долевого участия в строительстве, заключенным с застройщиками, осуществляло финансирование строительства жилых домов с правом последующего предоставления в его собственность квартир в количестве, указанном в этих договорах.

До окончания строительства общество передавало свои права и обязанности по указанным договорам физическим лицам, заключая с ними договоры об уступке требования. При этом общество получало положительную разницу между продажной и покупной стоимостью реализованных имущественных прав, которая включалась им в доходы от реализации при исчислении налога, взимаемого в связи с применением УСН.

Инспекция в ходе выездной налоговой проверки всю выручку, полученную от уступки прав по договорам долевого участия в строительстве, включила в облагаемый доход общества. Поскольку с учетом указанной выручки доход общества в апреле 2012 г. превысил величину предельного размера доходов, ограничивающую право на применение упрощенной системы налогообложения, инспекция сделала вывод об утрате обществом права на применение специального налогового режима с II квартала 2012 г. и доначислила ему налоги по общей системе налогообложения, начислила пени и штрафы.

Налогоплательщик, считая решение ИФНС незаконным, обратился в суд, однако суд отказал в удовлетворении его требования об отмене решения налогового органа по следующим причинам.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ.

https://www.youtube.com/watch?v=ytcopyrighten-GB

Из положений п. п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ следует, что выручка от реализации имущественных прав признается доходом от реализации. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Датой определения дохода признается день фактического получения денежных средств за реализованные товары (работы, услуги) и имущественные права (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, денежные средства, полученные от физических лиц по договору уступки права на долю в строящемся доме, должны учитываться в доходах организации.

Перечень расходов, уменьшающих доходы налогоплательщика, применяющего УСН, установлен положениями п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При определении объекта налогообложения общество уменьшило полученные от уступки имущественного права доходы на сумму затрат, связанных с его приобретением, и уплатило налог с разницы между покупной и продажной стоимостью этого права.

Поскольку перечень расходов, уменьшающих полученные доходы, является исчерпывающим и в п. 1 ст. 346.16 Кодекса такой вид расходов, как расходы на приобретение имущественных прав, не поименован, затраты на приобретение указанного права не должны учитываться в расходах при определении объекта обложения налогом по упрощенной системе налогообложения. При таких обстоятельствах обложению налогом подлежит весь доход, полученный обществом от уступки имущественного права.

Доход общества за полугодие 2012 г. превысил предельно допустимую для применения УСН величину. Превышение величины предельного размера доходов, ограничивающей право на применение УСН, произошло в апреле 2012 г. Следовательно, исходя из положений п. 4 ст. 346.13 НК РФ, общество утратило право на применение спецрежима с II квартала 2012 г.

Пример 3. Организация в период применения УСН (объект налогообложения «доходы») приобрела и оплатила требование на строящиеся квартиры по договору долевого участия. После перехода организации на общий режим налогообложения указанные права были переданы другому лицу по договору уступки.

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы по приобретению права (требования) не подлежат включению в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В то же время на основании пп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ организации, применявшие УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начисления признают в составе расходов расходы на приобретение в период применения «упрощенки» товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ.

Таким образом, при реализации права (требования), приобретенного в период применения упрощенной системы налогообложения, осуществленного после перехода на общий режим налогообложения, налоговая база определяется в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов. В связи с этим суммы расходов, момент признания которых приходился на период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, для целей налогообложения прибыли организаций учтены быть не могут.

https://www.youtube.com/watch?v=ytpressen-GB

В данном случае признание расходов в период применения УСН было невозможно. Поэтому налогоплательщик после перехода на общий режим налогообложения может списать расходы на приобретение права (требования) в порядке, предусмотренном для налогообложения прибыли.

В соответствии с п. 3 ст. 279 НК РФ при применении общего режима налогообложения при реализации права (требования) долга налогоплательщиком, купившим это право (требование), указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права (требования) или прекращении соответствующего обязательства.

Если требование вытекает из договора займа

Если будет уступлено право требования денежных средств в виде займа, то организация или ИП на УСН, к которой перейдет право, при возврате ей долга не должна будет учитывать его в своих доходах подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ. Но должна будет учесть сумму уплаченных ей процентов за пользование займом. А также разницу, если получится, что сумма, уплаченная за требование, окажется меньше суммы, полученной от должника.

Уступать же право требования займа для упрощенца — дело совсем невыгодное. Ведь в этом случае в расходах признавать будет нечего, а в доходы надо будет записать всю сумму, поступившую от продажи долга.

Пример. Учет доходов и расходов при уступке займа

УСЛОВИЕ

Организация «Икс» в мае 2015 г. предоставила беспроцентный заем организации «Игрек» на сумму 500 тыс. руб. Долг организация «Игрек» должна была вернуть заимодавцу до 1 ноября 2015 г. Однако 16 сентября, остро нуждаясь в деньгах, организация «Икс» уступает право требования займа компании «Сигма» за 425 тыс. руб.

Эти деньги поступили на счет организации «Икс» 18 сентября 2015 г. В свою очередь организация «Игрек» перечислила всю сумму долга организации «Сигма» 23 октября 2015 г.

РЕШЕНИЕ

На 18 сентября 2015 г. организация «Икс» должна признать в доходах 425 тыс. руб. А вот если бы сделки по уступке права не было и компания «Икс» дождалась погашения займа, ей не пришлось бы ничего учитывать ни в доходах, ни в расходах.

На 23 октября 2015 г. организация «Сигма» должна учесть в доходах 75 тыс. руб. (500 тыс. руб. — 425 тыс. руб.).

Как видим, налоговые последствия от уступки права требования долга могут быть разными. И зависят они прежде всего от того, какой именно долг вы продаете.

Впервые опубликовано в журнале «Главная книга» N04, 2016

https://www.youtube.com/watch?v=usersovetip

Напротив, при приобретении требования по заемным средствам новый кредитор — упрощенец должен будет признавать в качестве дохода только суммы процентов по займу и иные поступления сверх погашения величины заимствования. Это объясняется тем, что именно он как новый кредитор, приобретший требование по заемным средствам, получает доход в виде средств или иного имущества в счет погашения заимствования, которые в силу пп. 10 п. 1 ст.

Пример 4. ООО, применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы», заключило процентный договор займа с физическим лицом. Затем требование по договору займа было передано по договору уступки требования (цессии) другому юридическому лицу.

Стоимость передаваемого требования включает саму сумму займа и проценты за весь период пользования займом.

Согласно ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

В пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа, а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований, относятся к необлагаемым.

Однако в данном случае ООО имеет поступления от реализации требования (имущественного права), а не в счет погашения займа и воспользоваться вышеозначенной льготой не имеет оснований.

Таким образом, доходы от реализации имущественного права, которое представляет собой требование по договору займа, организация должна учитывать при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Пример 5. Организация применяет УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Организация приобрела у банка по договору цессии требование задолженности заемщика (должника) по кредитному договору, в том числе задолженности по возврату основной суммы долга, процентов за пользование кредитом, процентов за несвоевременный возврат суммы кредита, а также государственной пошлины.

Пункт 1 ст. 346.15 НК РФ предполагает, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса, и не учитывают доходы, указанные в ст. 251 Кодекса.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

В соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, включаются в доходы, подлежащие обложению налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Следовательно, при возвращении суммы займа новый кредитор не учитывает денежные средства, полученные в счет погашения долгового обязательства по договору уступки требования, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. В целях налогообложения учитываются доходы в виде процентов, полученные по договору займа (кредита).

Неустойкой (штрафом, пеней) в соответствии с п. 1 ст. 330 ГК РФ признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

На основании п. 3 ст. 250 НК РФ доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) учитываются в составе внереализационных доходов налогоплательщика.

Таким образом, денежные средства в виде процентов за несвоевременный возврат суммы кредита учитываются в составе внереализационных доходов для целей обложения налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Доход в виде суммы возвращенной должником по решению суда госпошлины признается на день поступления денежных средств на счет упрощенца в банке (кассовый метод).

Пример 6. Налогоплательщик, применяющий УСН, приобрел по договору цессии требование по кредитному договору, обязательства по которому обеспечены договором о залоге недвижимости третьего лица.

https://www.youtube.com/watch?v=https:ZvLW3z-gZA0

Заемщик в дальнейшем был признан банкротом.

Долговое обязательство по кредитному договору было погашено путем обращения взыскания на предмет залога.

При погашении заемщиком суммы займа, а также при погашении долгового обязательства путем обращения взыскания на предмет залога, в том числе при возвращении или погашении суммы займа лицу, которое приобрело требование по договору уступки, денежные средства или иное имущество, полученные в счет погашения долгового обязательства по нему, в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не включаются.

В этом случае в целях налогообложения учитываются только доходы в виде процентов (дисконта), полученные по договору займа (кредита).

Виды доходов для целей упрощенной системы налогообложения

----------¬ --      ------------------------------------------------¬
¦ ¦ ¦ ¦ Доходы, учитываемые при определении объекта ¦
¦ ¦ ¦ ¦ налогообложения при применении УСН ¦
¦ ¦ ¦ L------------------------------------------------
¦ ¦ ¦ -----------------------¬ ---------------------------¬
¦ Доходы ¦ ¦ ¦ Доходы от реализации ¦ ¦ Внереализационные доходы ¦
¦для целей¦{amp}lt; ¦ ------------ -¬ ¦ ------------ -¬
¦ УСН ¦ ¦ L---------- ст. 249 НК РФ¦ L-------------- ст. 250 НК РФ¦
¦ ¦ ¦ L-------------- L--------------
¦ ¦ ¦ ------------------------------------------------¬
¦ ¦ ¦ ¦ Доходы, не учитываемые при определении объекта¦
¦ ¦ ¦ ¦ налогообложения при применении УСН ¦
¦ ¦ ¦ ¦ --------------¬ ¦
L---------- L- L---------------------------- ст. 251 НК РФ -----
L--------------

Рис. 1

Согласно НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Доходы и расходы, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, для целей УСН признаются по кассовому методу, согласно которому датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Перечень расходов, признаваемых для целей упрощенной системы налогообложения, определен в ст. 346.16 НК РФ. При этом особенностью УСН является то, что перечень расходов является закрытым, т.е. учитываются только расходы, прямо прописанные в перечне.

Налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном НК РФ.

Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.

Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

Налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее.

Нередко у налогоплательщиков возникают вопросы, связанные с порядком отражения в учете доходов и расходов по договорам уступки права (требования).

В международном праве уступка требования называется цессией и означает передачу по договоренности одним лицом (цедентом) другому лицу (цессионарию) договорного права, полностью или частично, или неделимого интереса в договорном праве цедента на платеж денежной суммы (дебиторской задолженности), причитающийся с третьего лица (должника).

Согласно ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором.

Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника (ст. ст. 382, 388 ГК РФ).

Условия оформления уступки требования установлены ГК РФ (рисунок 2).

Приобретаем дебиторку

При приобретении требования дебиторской задолженности за товары, работы, услуги суммой дохода в целях налогообложения будут средства, поступившие новому кредитору от должника (см. Письма Минфина от 28.04.2011 N 03-11-11/107 и от 01.08.2011 N 03-11-06/2/112).

Доход от приобретения требования будет считаться полученным на дату погашения долга должником.

Пример 7. Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения «доходы», приобрела по договору цессии требование дебиторской задолженности за проданные товары, оказанные услуги и выполненные работы.

https://www.youtube.com/watch?v=ytabouten-GB

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса.

Учитывая это, денежные средства, поступившие цессионарию (новому кредитору) в погашение дебиторской задолженности, являются его доходом и включаются в налоговую базу по единому налогу.

Условия оформления уступки требования

----------------------------------------------------------------------¬
¦ Условия оформления уступки требования ¦
----------------------------------------------------------------------
¦ ---------------------------------¬ - - - - - - - - - - - - - - - ¬
¦ ¦ Уступка требования, основанного¦------ Должна быть совершена
{amp}gt;¦на сделке, совершенной в простой¦L----¬/¦ в соответствующей письменной ¦
¦ ¦ письменной или нотариальной ¦ форме
¦ ¦ форме ¦ L - - - - - - - - - - - - - - --
¦ L--------------------------------- - - - - - - - - - - - - - - - -¬
¦ ---------------------------------¬ ¦ Должна быть зарегистрирована
¦ ¦ Уступка требования по сделке, ¦------ в порядке, установленном для ¦
{amp}gt;¦ требующей государственной ¦L----¬/¦ регистрации этой сделки, если
¦ ¦ регистрации ¦ иное не установлено законом ¦
¦ L--------------------------------- L- - - - - - - - - - - - - - - -
¦ ---------------------------------¬ - - - - - - - - - - - - - - - -¬
L{amp}gt;¦ Уступка требования по ордерной ¦------¦Совершается путем индоссамента
¦ ценной бумаге ¦L----¬/ на этой ценной бумаге ¦
L--------------------------------- L- - - - - - - - - - - - - - - -

Рис. 2

  • в результате универсального правопреемства в правах кредитора;
  • вследствие исполнения обязательства должника его поручителем или залогодателем, не являющимся должником по этому обязательству;
  • по решению суда о переводе прав кредитора на другое лицо, когда возможность такого перевода предусмотрена законом;
  • при суброгации страховщику прав кредитора к должнику, ответственному за наступление страхового случая;
  • в других случаях, предусмотренных законом.

При реализации требования, вытекающего из договора займа, требование по займу по такой сделке приобретает новый кредитор, а оплата, полученная первоначальным кредитором по договору уступки требования, является не погашением займа, а выручкой от реализации имущественного права. Следовательно, такой доход необходимо учитывать при налогообложении: его нельзя считать поступлением средств в счет погашения займа, то есть необлагаемым доходом.

При приобретении требования по заемным средствам новый кредитор — плательщик УСН должен будет признавать в качестве дохода только суммы процентов по займу и иные поступления сверх погашения величины заимствования, так как именно он как новый кредитор, приобретший требование по заемным средствам, получает доход в виде средств или иного имущества в счет погашения заимствования, которые в силу пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ не включаются в налоговую базу.

Пример 1. ООО «ТУР», применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы», заключило процентный договор займа с Сиротиным В.И. Требование по договору займа было передано по договору уступки требования (цессии) другому юридическому лицу — ОАО «Глобус».

Стоимость передаваемого требования включает саму сумму займа (800 000 руб.) и проценты за весь период пользования займом (600 000 руб.).

Однако в данном случае ООО «ТУР» имеет поступления от реализации требования (имущественного права), а не в счет погашения займа.

Следовательно, доходы от реализации имущественного права, которое представляет собой требование по договору займа, ООО «ТУР» должно учитывать при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В случае когда должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, возникает риск вызванных этим неблагоприятных для нового кредитора последствий. В этом случае исполнение обязательства первоначальному кредитору признается исполнением надлежащему кредитору.

В силу ст. 390 ГК РФ первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором.

В случае уступки требования должник вправе зачесть против требования нового кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору (ст. 412 ГК РФ). Зачет производится, если требование возникло по основанию, существовавшему к моменту получения должником уведомления об уступке требования, и срок требования наступил до его получения либо этот срок не указан или определен моментом востребования.

Налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, доход, полученный от уступки (переуступки) права (требования), следует учитывать на дату поступления денежных средств или иных расчетов по этой сделке.

Сумма дохода определяется согласно сумме поступлений.

https://www.youtube.com/watch?v=https:accounts.google.comServiceLogin

Если право (требование) реализовано с убытком (за сумму, которая меньше суммы долга), то в доходы необходимо включить не сумму долга, а только сумму выручки от уступки права (требования).

Пример 2. ОАО «Капелька» (ИНН 005018061240, КПП 501701001, адрес: 143905, Московская область, г. Балашиха, д. 70) применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». Организация имеет дебиторскую задолженность ИП Иванцовой И.О. в сумме 700 000 руб. по договору о реализации товара N 158 от 28.09.2013.

По договору уступки права требования от 05.10.2013 ОАО «Капелька» переуступило требование этой дебиторской задолженности за сумму 655 000 руб. ООО «Радуга», которое перечислило данную сумму на расчетный счет предприятия 06.10.2013.

Денежные средства в сумме 655 000 руб., полученные по договору уступки требования ООО «Радуга», являются доходом от реализации имущественных прав.

В целях определения налоговой базы ОАО «Капелька», применяющее упрощенную систему налогообложения, должно учитывать указанные доходы в размере фактически полученных им сумм.

Таким образом, ОАО «Капелька» следует признать доход от уступки требования в сумме 655 000 руб. на дату зачисления средств на его банковский счет, т.е. 06.10.2013.

Доход, полученный от переуступки права (требования), следует признавать в целях налогообложения в полной сумме, не уменьшая его на величину расходов, понесенных при приобретении права (требования) плательщиком единого налога при УСН. Перечень расходов, уменьшающих полученные доходы при УСН, является исчерпывающим, и в п. 1 ст. 346.

Пример 3. ИП Сидоров О.Ю. (дольщик), применяющий УСН (объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»), по договорам долевого участия в строительстве, заключенным с застройщиком ОАО «Мегастрой», осуществлял финансирование строительства жилых домов в микрорайоне «Пробуждение» с правом последующего предоставления в его собственность квартир в количестве, указанном в этих договорах.

До окончания строительства ИП передал свои права и обязанности по указанным договорам физическим лицам, заключая с ними договоры об уступке требования. При этом предприниматель получил положительную разницу (3 620 000 руб.) между продажной (65 620 000 руб.) и покупной стоимостью реализованных имущественных прав (62 000 000 руб.), которую он включил в доходы от реализации при исчислении налога, взимаемого в связи с применением УСН.

Однако в облагаемый доход должна быть включена вся выручка в сумме 25 620 000 руб., полученная от уступки прав по договорам долевого участия в строительстве.

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ выручка от реализации имущественных прав признается доходом от реализации. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Таким образом, денежные средства, полученные от физических лиц по договору уступки права на долю в строящемся доме, должны учитываться в доходах ИП.

Перечень расходов, уменьшающих доходы налогоплательщика, применяющего УСН, установлен положениями п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При определении объекта налогообложения ИП Сидоров О.Ю. уменьшил полученные от уступки имущественного права доходы на сумму затрат, связанных с его приобретением, и уплатил налог с разницы между покупной и продажной стоимостью этого права.

Поскольку перечень расходов, уменьшающих полученные доходы, является исчерпывающим и в п. 1 ст. 346.16 НК РФ такой вид расходов, как расходы на приобретение имущественных прав, не прописан, затраты на приобретение указанного права не должны учитываться в расходах при определении объекта обложения налогом по упрощенной системе налогообложения. При таких обстоятельствах обложению налогом подлежит весь доход, полученный ИП от уступки имущественного права, — 65 620 000 руб.

Кроме того, поскольку с учетом указанной выручки доход ИП в сентябре 2013 г. превысил величину предельного размера доходов, ограничивающую право на применение упрощенной системы налогообложения (45 000 000 руб.), следовательно, предприниматель утратил право на применение специального налогового режима с четвертого квартала 2013 г. и обязан доплатить налоги по общей системе налогообложения.

Согласно ст. 384 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.

Пример 4. ОАО «Лилия» применяет УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Организация приобрела у банка ОАО АКБ «КАПИТАЛ» по договору цессии требование задолженности заемщика (должника) по кредитному договору, в том числе задолженности по возврату основной суммы долга, процентов за пользование кредитом, процентов за несвоевременный возврат суммы кредита, а также государственной пошлины.

Несколько слов о средствах расчета

https://www.youtube.com/watch?v=ytdeven-GB

Средством расчета по договору цессии могут быть не только деньги, но и имущество, работы, услуги.

Например, новый кредитор может выкупить у лица, оплатившего товар, но не получившего его от поставщика, требование к поставщику по этому товару.

При получении в счет погашения долга по подобным договорам цессии товаров, работ, услуг стоимость поступивших ценностей (произведенных работ, оказанных услуг) будет являться доходом нового кредитора.

Если материальные ценности предназначены для дальнейшей реализации, их стоимость при такой реализации нельзя будет учесть в расходах при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН.

Это объясняется тем, что для цессионария операции приобретения товаров, расходы по оплате которых можно было бы списать в соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не было. Предметом сделки уступки права (требования) являлось имущественное право, а товар был лишь средством платежа.

В то же время расходы, связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров, налогоплательщик признать может, если они не имеют отношения к исполнению договора цессии.

М.Климова

К. э. н.,

независимый налоговый консультант

Способы погашения задолженности в соответствии с ГК РФ

   ---------------------------------------------¬        -----------------¬
--- Способы погашения задолженности ¦ ¦ Статьи ГК РФ ¦
¦ L--------------------------------------------- L--------------T--
¦ ---------------------------------------------¬ ------------
-{amp}gt;¦ Прекращение обязательства зачетом ----------- 409 ¦
¦ L--------------------------------------------- L-----------
¦ ---------------------------------------------¬ ------------
-{amp}gt;¦ Предоставление отступного ----------- 410 ¦
¦ L--------------------------------------------- L-----------
¦ ---------------------------------------------¬ ------------
-{amp}gt;¦Совпадение должника и кредитора в одном лице ----------- 411 ¦
¦ L--------------------------------------------- L-----------
¦ ---------------------------------------------¬ ------------
-{amp}gt;¦ Зачет при уступке требования ----------- 412 ¦
¦ L--------------------------------------------- L-----------
¦ ---------------------------------------------¬ ------------
-{amp}gt;¦ Новация ----------- 414 ¦
¦ L--------------------------------------------- L-----------
¦ ---------------------------------------------¬ ------------
L-{amp}gt;¦ Прощение долга ----------- 415 ¦
L--------------------------------------------- L------------

Рис. 3

Во всех этих случаях налогоплательщику придется признать доход для целей уплаты налога, взимаемого в связи с применением УСН.

Пример 5. ИП Сопелкин А.И., применяющий УСН, приобрел по договору цессии у ИП Никифорова В.П. требование по кредитному договору (на сумму 3 500 000 руб.), обязательства по которому обеспечены договором о залоге недвижимости (двухкомнатной квартиры) третьего лица — ИП Самойловой И.И.

Долговое обязательство по кредитному договору было погашено путем обращения взыскания на предмет залога — недвижимость.

При погашении заемщиком ИП Самойловой И.И. суммы займа, а также при погашении долгового обязательства путем обращения взыскания на предмет залога, в том числе при возвращении или погашении суммы займа лицу, которое приобрело требование по договору уступки, — ИП Сопелкину А.И., денежные средства или иное имущество, полученные в счет погашения долгового обязательства по нему, в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не включаются.

В этом случае в целях налогообложения учитываются только доходы ИП Сопелкина А.И. в виде процентов (дисконта), полученные по договору займа (кредита).

При приобретении требования дебиторской задолженности за товары, работы, услуги суммой дохода в целях налогообложения будут средства, поступившие новому кредитору от должника.

Если материальные ценности предназначены для дальнейшей реализации, то их стоимость при такой реализации нельзя будет учесть в расходах при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН.

Это объясняется тем, что для цессионария операции приобретения товаров, расходы по оплате которых можно было бы списать в соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не было. Предметом сделки уступки права (требования) являлось имущественное право, а товар выступал средством платежа.

Если организация-исполнитель, применяющая УСН, уступает требование к заказчику третьему лицу, то в этом случае у организации-исполнителя доходы от реализации выполненных по договору с заказчиком работ определяются на дату получения денежных средств от третьего лица и учитываются в пределах цены сделки с заказчиком.

Пример 6. У ООО «Аннет», применяющей УСН с объектом налогообложения «доходы», имеется дебиторская задолженность ОАО «Стряпуха» по договору оказания услуг в размере 300 000 руб. Право требования этой задолженности было переуступлено другой организации за 290 000 руб. в октябре 2013 г. Денежные средства от цессионария в сумме 290 000 руб. поступили на расчетный счет ООО «Аннет» в ноябре 2013 г.

В октябре 2013 г. бухгалтер ООО «Аннет» сделает следующие проводки:

  • отражен доход от уступки права требования по договору поставки товаров:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

    Кредит счета 91 "Прочие  доходы  и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы",
290 000 руб.;
  • отражена уступка права требования новому кредитору:

Дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы»,

    Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"     300 000 руб.

В ноябре 2013 г. проводки будут следующими:

  • деньги за уступку прав требования поступили на расчетный счет:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»

    Кредит счета 76                                            290 000 руб.

Если бы последующая уступка права (требования) имела место после перехода на общий режим налогообложения, то расходы на приобретение права (требования), понесенные налогоплательщиком при применении УСН и не учтенные им ранее, могли бы быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций на дату реализации права (требования) в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Пример 7. ООО «Инесса» в период применения УСН (объект налогообложения «доходы») приобрело и оплатило требование на строящиеся гаражи по договору долевого участия. После перехода организации на общий режим налогообложения указанные права были переданы другому лицу — ОАО «Оптовик» по договору уступки.

Расходы по приобретению права (требования) не подлежат включению в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Организации, применявшие УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений признают в составе расходов расходы на приобретение в период применения УСН товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ (пп. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ).

Таким образом, при реализации права (требования), приобретенного в период применения упрощенной системы налогообложения, осуществленной после перехода на общий режим налогообложения, налоговая база определяется в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов. В связи с этим суммы расходов, момент признания которых приходился на период применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, для целей налогообложения прибыли организаций не могут быть учтены.

В данном случае признание расходов в период применения УСН было невозможно. Поэтому налогоплательщик ООО «Инесса» после перехода на общий режим налогообложения может списать расходы на приобретение права (требования) в порядке, предусмотренном для налогообложения прибыли.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны включать в налогооблагаемую базу доходы от уступки и переуступки права (требования) при любом объекте налогообложения. Расходы же, связанные с приобретением данных прав, не уменьшают налоговую базу единого налога по УСН, так как они не прописаны в перечне, определенном НК РФ.

https://www.youtube.com/watch?v=ytcreatorsen-GB

Е.Г.Дедкова

Бухгалтер по налоговому учету

Предлагаем ознакомиться  Материнский капитал при разводе супругов: правила распределения средств

Related Posts

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Adblock detector